(Kiel) Durch die gesetz­li­che Neu­re­ge­lung der Selbst­an­zei­ge durch das Schwarz­geld­be­kämp­fungs­ge­setz und deren rigi­de Aus­le­gung durch die Finanz­ver­wal­tung (FM NRW vom 5.5.11 -S 0702 – 8-V A l- und OFD Nds. vom 9.6.11 -S 0702 – 30-St 131) muss zukünf­tig bei der Abga­be von Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen beson­ders sorg­fäl­tig gear­bei­tet wer­den.

Zwar sei die Ver­wal­tungs­auf­fas­sung in der Lite­ra­tur umstrit­ten, so Rechts­an­walt, Fach­an­walt für Steu­er­recht und Steu­er­straf­ver­tei­di­ger Hans Georg Hof­mann, Lein­gar­ten, Mit­glied im DUV Deut­scher Unter­neh­mens­steu­er Ver­band e. V. mit Sitz in Kiel. Den­noch müs­se sie schon aus Grün­den der Vor­beu­gung ernst genom­men wer­den.

Die häu­fig im Bewusst­sein schad­lo­ser Berich­ti­gungs­mög­lich­keit im Rah­men der Umsatz­steu­er­jah­res­er­klä­rung anzu­tref­fen­de Lax­heit bei Vor­anmel­dun­gen kann nach der geän­der­ten Rechts­la­ge nicht mehr auf­recht erhal­ten wer­den. Es dro­hen nun straf­recht­li­che und finan­zi­el­le Kon­se­quen­zen, betont Hof­mann.

  • All­ge­mei­nes

Die Abga­be einer unrich­ti­gen Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung oder die ver­spä­te­te Abga­be einer Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung erfül­len bei Vor­satz den Tat­be­stand einer Steu­er­hin­ter­zie­hung. Nach alter, bis zum 28.04.2011 gel­ten­der Rechts­la­ge war die Kor­rek­tur einer (bedingt vor­sätz­lich)  fal­schen Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung oder die ver­spä­te­te Abga­be einer Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung i.d.R. unpro­ble­ma­tisch. Die Ein­rei­chung der (kor­rek­ten) Umsatz­steu­er­jah­res­er­klä­rung bzw. die ver­spä­te­te Abga­be der Vor­anmel­dung wur­de als Selbst­an­zei­ge betrach­tet, die mit Zah­lung der Steu­er ohne wei­te­res wirk­sam wur­de.

  • Ände­run­gen bei der Selbst­an­zei­ge durch das Schwarz­geld­be­kämp­fungs­ge­setz

Das am 03.05.2011 in Kraft getre­te­ne Schwarz­geld­be­kämp­fungs­ge­setz hat die Selbst­an­zei­ge­mög­lich­kei­ten erschwert. Kern des Geset­zes ist die Abschaf­fung der Teil­selbst­an­zei­ge. Eine Selbst­an­zei­ge ist danach aus­schließ­lich wirk­sam, wenn nicht nur alle straf­recht­lich rele­van­ten Vor­wür­fe betref­fend der zu berich­ti­gen­den Erklä­rung berei­nigt wer­den, son­dern es wird dar­über hin­aus ver­langt, dass auch alle unrich­ti­gen Vor­jah­res­er­klä­run­gen der­sel­ben Steu­er­art, soweit sie noch nicht straf­recht­lich ver­jährt sind, berich­tigt wer­den!

Die Ver­jäh­rung beträgt regel­mä­ßig 5, in beson­ders schwe­ren Fäl­len (ab 50.000 € Ver­kür­zung) sogar 10 Jah­re.

Wenn der Steu­er­pflich­ti­ge auch in den Vor­jah­ren Sach­ver­hal­te (bedingt vor­sätz­lich) falsch dekla­riert hat (etwa Zin­sen aus Aus­lands­kon­to; Miet­ein­künf­te aus ver­heim­lich­ter Ein­lie­ger­woh­nung; fal­sche Ent­fer­nungs­an­ga­be Woh­nung-Arbeits­stät­te etc.) müs­sen zur Wirk­sam­keit der Selbst­an­zei­ge alle noch nicht ver­jähr­ten Vor­jah­re berich­tigt wer­den. Fehlt auch nur für einen Ver­an­la­gungs­zeit­raum ein Sach­ver­halt in der Nach­erklä­rung, ris­kiert der Steu­er­pflich­ti­ge die Unwirk­sam­keit der Selbst­an­zei­ge ins­ge­samt.

Wie bis­her ist eine Selbst­an­zei­ge aus­ge­schlos­sen, wenn die Tat ent­deckt ist, § 370 Abs. 2 Nr. 2 AO). Strei­tig ist, wie sich die o.g. Erwei­te­rung der Berich­ti­gungs­ob­lie­gen­heit auf den Sperr­grund der Tatent­de­ckung aus­wirkt.

Nach der umstrit­te­nen Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung (FM NRW vom 5.5.11 -S 0702 – 8-V A l- und OFD Nds. vom 9.6.11 ~S 0702 – 30-St 131) genügt es für den Sperr­grund der Tatent­de­ckung, wenn von meh­re­ren offen­bar­ten Taten im Zeit­punkt der Ein­rei­chung der Selbst­an­zei­ge eine Tat bereits ent­deckt war. In die­sem Fall wird die Straf­auf­he­bung ins­ge­samt ver­sagt.

Bei­spiel:

S erklär­te in sei­nen ESt-Erklä­run­gen 04 – 10 zu Unrecht Kos­ten dop­pel­ter Haus­halts­füh­rung für eine Woh­nung (Mie­te), die er von sei­nen Eltern unent­gelt­lich zur Ver­fü­gung gestellt bekommt. Das Finanz­amt erfährt nach­träg­lich, dass S im VZ 10 für die Zweit­woh­nung gar kei­ne Mie­te bezah­len muss­te.

Nach Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung ist mit Ent­de­ckung der Hin­ter­zie­hung betref­fend 10 die Selbst­an­zei­ge auch für die noch nicht ver­jähr­ten Hin­ter­zie­hun­gen der Jah­re 04 — 09 aus­ge­schlos­sen.

  • Abse­hen von der Ver­fol­gung nur bei Zah­lung eines 5% Zuschla­ges

Gem. § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO n.F. ist eine Selbst­an­zei­ge aus­ge­schlos­sen, wenn der Hin­ter­zie­hungs­be­trag 50.000 € über­steigt. Die neue Vor­schrift des § 398a AO sieht vor, dass in die­sen Fäl­len von der Steu­er­straf­ver­fol­gung (nur) abge­se­hen wird, wenn der Täter inner­halb einer ihm bestimm­ten ange­mes­se­nen Frist die aus der Tat zu sei­nen Guns­ten hin­ter­zo­ge­nen Steu­ern und Hin­ter­zie­hungs­zin­sen ent­rich­tet und einen Geld­be­trag von 5% der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er zu Guns­ten der Staats­kas­se zahlt.

  • Aus­wir­kun­gen für die Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung

Durch die dar­ge­leg­te neue Geset­zes­la­ge und deren rigi­de Aus­le­gung durch die Finanz Ver­wal­tung erge­ben sich straf­recht­li­che Gefah­ren bei fal­schen Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen. Unter­stellt das Finanz­amt, dass die unauf­merk­sa­me Bear­bei­tung der Vor­anmel­dun­gen als bedingt vor­sätz­lich anzu­se­hen sei, was im Hin­blick auf die gerin­gen Anfor­de­run­gen an den beding­ten Vor­satz nicht aus­zu­schlie­ßen ist, liegt eine vor­sätz­li­che Steu­er­ver­kür­zung vor. Die USt-Jah­res­er­klä­rung bzw. berich­tig­te Vor­anmel­dung ist damit eine Selbst­an­zei­ge (§ 371 AO).

Wie auf­ge­zeigt, erfor­dert die Wirk­sam­keit einer Selbst­an­zei­ge aber die voll­stän­di­ge Berich­ti­gung auch aller vor­an­ge­gan­ge­nen Umsatz­steu­er­erklä­run­gen, soweit noch kei­ne Ver­jäh­rung ein­ge­tre­ten ist. Für die Pra­xis bedeu­tet dies einen enor­men Ermitt­lungs­auf­wand, da zwin­gend auch die Umsatz­steu­er­erklä­run­gen der letz­ten 5, ggf. 10 Jah­re, über­prüft und evtl. berich­tigt wer­den müs­sen.

Da die Finanz­ver­wal­tung den Begriff der Tatent­de­ckung weit aus­legt, gilt mit Abga­be einer (berich­ti­gen­den) Umsatz­steu­er­jah­res­er­klä­rung oder berich­tig­ten Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung die objek­ti­ve Steu­er­ver­kür­zung (zu nied­ri­ge Vor­steu­er­an­mel­dung) als ent­deckt. Da Tatent­de­ckung eine wirk­sa­me Selbst­an­zei­ge aus­schließt, bedeu­tet die (umstrit­te­ne) Ver­wal­tungs­auf­fas­sung, dass eine ein­mal abge­ge­be­ne unvoll­stän­di­ge (Teil-) Selbst­an­zei­ge eine wei­te­re Selbst­an­zei­ge für ewig aus­schließt.

In der Kon­se­quenz bedeu­tet dies, dass die Abga­be einer berich­ti­gen­den Vor­anmel­dung eine wei­te­re (wirk­sa­me) Selbst­an­zei­ge, etwa durch die USt-Jah­res­er­klä­rung, aus­schließt. Die nur teil­wei­se berich­ti­gen­de USt-Jah­res­er­klä­rung (Teil­selbst­an­zei­ge) schließt eine wei­te­re Selbst­an­zei­ge hin­sicht­lich etwai­ger wei­te­rer (bedingt vor­sätz­li­cher) Falsch­an­ga­ben aus.

Hof­mann emp­fahl, dies zu beach­ten und ggfs. steu­er­li­chen Rat in Anspruch zu neh­men, wobei er dabei u. a. auf den DUV Deut­schen Unter­neh­mens­steu­er Ver­band — www.duv-verband.de — ver­wies.

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Hans Georg Hof­mann
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