(Kiel) Eine Per­so­nen­ge­sell­schaft ent­fal­tet kei­ne Tätig­keit, die die Aus­übung eines frei­en Berufs i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar­stellt, wenn sie als Hol­ding­ge­sell­schaft geschäfts­lei­ten­de Funk­tio­nen inner­halb einer Grup­pe von Unter­neh­men wahr­nimmt, die an ver­schie­de­nen Stand­or­ten Inge­nieur­bü­ros unter­hal­ten.

Dar­auf ver­weist der der Kie­ler Steu­er­be­ra­ter Jörg Pas­sau, Vize­prä­si­dent und geschäfts­füh­ren­des Vor­stands­mit­glied des DUV Deut­scher Unter­neh­mens­steu­er Ver­band e. V. mit Sitz in Kiel, unter Hin­weis auf ein am 25.02.2009 ver­öf­fent­lich­tes Urteil des Bun­des­fi­nanz­ho­fes (BFH, AZ.:  VIII R 7306). Strei­tig war in dem aus­ge­ur­teil­ten Fall, ob die Klä­ge­rin frei­be­ruf­lich oder gewerb­lich tätig ist. Bei die­ser han­delt es sich um eine im Part­ner­schafts­re­gis­ter ein­ge­tra­ge­ne Part­ner­schafts­ge­sell­schaft. Nach dem Gesell­schafts­ver­trag ist Gegen­stand der Part­ner­schaft die gemein­schaft­li­che Berufs­aus­übung der Part­ner als Inge­nieu­re und Unter­neh­mens­be­ra­ter. Als Gesell­schaf­ter waren an der Klä­ge­rin X und Y mit jeweils 40 % betei­ligt. Jeweils 5 %-ige Betei­li­gun­gen hiel­ten U, V, W und S (im Fol­gen­den: S). Letz­te­rer hat erfolg­reich ein Uni­ver­si­täts­stu­di­um der Betriebs­wirt­schafts­leh­re absol­viert. Die ande­ren Gesell­schaf­ter sind Inge­nieu­re.

Die Klä­ge­rin ist mehr­heit­lich an ver­schie­de­nen Unter­neh­men (sog. Stand­ort­ge­sell­schaf­ten) betei­ligt. Die Klä­ge­rin fun­gier­te als Hol­ding, die Stand­ort­ge­sell­schaf­ten unter­hiel­ten Inge­nieur­bü­ros und erle­dig­ten das ope­ra­ti­ve Geschäft. Die Inge­nieur-Gesell­schaf­ter arbei­te­ten im Rah­men der Stand­ort­ge­sell­schaf­ten bei der Bear­bei­tung der die­sen erteil­ten Inge­nieur­auf­trä­ge mit. Zwi­schen der Klä­ge­rin und den Stand­ort­ge­sell­schaf­ten besteht eine schrift­li­che “Ver­ein­ba­rung über die Erbrin­gung von Dienst­leis­tun­gen im Kon­zern und deren Ver­gü­tung” (Dienst­leis­tungs­ver­ein­ba­rung).

Im Anschluss an eine Außen­prü­fung ver­trat das Finanz­amt (FA) die Auf­fas­sung, dass S nicht frei­be­ruf­lich tätig gewe­sen sei. Denk­bar sei allen­falls eine Tätig­keit als bera­ten­der Betriebs­wirt. Zwar ver­fü­ge S über einen ent­spre­chen­den Abschluss, eine bera­ten­de Tätig­keit sei aber nicht aus­ge­übt wor­den. Viel­mehr habe er als Mit­un­ter­neh­mer sein eige­nes Unter­neh­men kauf­män­nisch gelei­tet. Weil damit nicht alle Gesell­schaf­ter frei­be­ruf­lich tätig gewe­sen sei­en, müss­ten die Ein­künf­te der Klä­ge­rin ins­ge­samt als sol­che aus Gewer­be­be­trieb qua­li­fi­ziert wer­den.

Im Ein­spruchs- und im Kla­ge­ver­fah­ren mach­te die Klä­ge­rin erfolg­los gel­tend, dass S Frei­be­ruf­ler sei. Die­ser habe nicht nur die Auf­ga­be wahr­ge­nom­men, die Klä­ge­rin intern kauf­män­nisch zu lei­ten. Er habe zusätz­lich die Leis­tun­gen auf dem Gebiet der Bera­tung exter­ner Unter­neh­men über­nom­men. Bei den exter­nen Unter­neh­men habe es sich um die ein­zel­nen Stand­ort­ge­sell­schaf­ten gehan­delt.

Die­ser Ansicht, so Pas­sau, ver­moch­te nun auch der BFH nun in letz­ter Instanz nicht zu fol­gen.

Unter einem Gewer­be­be­trieb sei gemäß § 2 Abs. 1 Satz 2 des Gewer­be­steu­er­ge­set­zes (GewStG) ein gewerb­li­ches Unter­neh­men im Sin­ne des EStG zu ver­ste­hen. Nach § 15 Abs. 2 EStG ist Gewer­be­be­trieb eine selbst­stän­di­ge nach­hal­ti­ge Betä­ti­gung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzie­len, unter­nom­men wird und sich als Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr dar­stellt, wenn die Betä­ti­gung weder als Aus­übung von Land- und Forst­wirt­schaft noch als Aus­übung eines frei­en Berufs noch als eine ande­re selbst­stän­di­ge Tätig­keit anzu­se­hen ist. Eine Per­so­nen­ge­sell­schaft ent­fal­te mit ihren am Markt erbrach­ten Umsatz­leis­tun­gen nur dann eine Tätig­keit, die die Aus­übung eines frei­en Berufs i.S. von § 18 EStG dar­stellt, wenn sämt­li­che Gesell­schaf­ter-Mit­un­ter­neh­mer mit ihrer gemein­schaft­li­chen, zur Erstel­lung die­ser Umsatz­leis­tun­gen ent­fal­te­ten Tätig­keit die Merk­ma­le eines frei­en Berufs erfül­len, denn die tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen der Frei­be­ruf­lich­keit kön­nen nicht von der Per­so­nen­ge­sell­schaft selbst, son­dern nur von natür­li­chen Per­so­nen erfüllt wer­den.

Das Han­deln der Gesell­schaf­ter in ihrer gesamt­hän­de­ri­schen Ver­bun­den­heit und damit das Han­deln der Gesell­schaft dür­fe kein Ele­ment einer nicht­frei­be­ruf­li­chen Tätig­keit ent­hal­ten. Jeder Gesell­schaf­ter müs­se daher die bei­den Haupt­merk­ma­le des frei­en Berufs in eige­ner Per­son posi­tiv erfül­len. Er müs­se über die per­sön­li­che Berufs­qua­li­fi­ka­ti­on ver­fü­gen und eine frei­be­ruf­li­che Tätig­keit, zu deren Aus­übung er per­sön­lich qua­li­fi­ziert ist, tat­säch­lich auch ent­fal­ten. Bedie­ne er sich hier­bei der Mit­hil­fe fach­lich vor­ge­bil­de­ter Arbeits­kräf­te, dann muss er auf­grund eige­ner Fach­kennt­nis­se lei­tend und eigen­ver­ant­wort­lich tätig sein.

Den Beruf des bera­ten­den Volks- und Betriebs­wirts übe nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH unter ande­rem der­je­ni­ge aus, der nach einem ent­spre­chen­den Stu­di­um mit den haupt­säch­li­chen Berei­chen der Betriebs­wirt­schaft (Unter­neh­mens­füh­rung, Leis­tungs­er­stel­lung, Mate­ri­al­wirt­schaft, Finan­zie­rung, Ver­trieb, Ver­wal­tungs- und Rech­nungs­we­sen, Per­so­nal­we­sen) — nicht dage­gen nur mit ein­zel­nen Spe­zi­al­ge­bie­ten — ver­traut ist und die­se fach­li­che Brei­te sei­nes Wis­sens auch bei sei­nen prak­ti­schen Tätig­kei­ten ein­set­zen kann und tat­säch­lich ein­setzt. Die an die fach­li­che Brei­te der tat­säch­lich aus­ge­üb­ten Bera­tungs­tä­tig­keit gestell­ten Anfor­de­run­gen sei­en auch dann noch erfüllt, wenn die Bera­tung wenigs­tens einen betrieb­li­chen Haupt­be­reich umfasst. Eine noch wei­ter gehen­de Spe­zia­li­sie­rung der Bera­tung sei aber schäd­lich, wenn sie sich nur noch auf einen Teil eines Haupt­be­reichs der Betriebs­wirt­schaft beschrän­ke.

Bera­tend im Sin­ne des Geset­zes sei ein Volks- oder Betriebs­wirt dann nicht tätig, wenn er kauf­män­ni­sche Lei­tungs­auf­ga­ben inner­halb sei­nes eige­nen Unter­neh­mens oder inner­halb eines frem­den Unter­neh­mens unmit­tel­bar selbst wahr­nimmt. Denn für die Tätig­kei­ten der bera­ten­den Volks- und Betriebs­wir­te sei typisch, dass die Geschäfts­füh­rung eines ande­ren Betriebs für einen regel­mä­ßig über­schau­ba­ren Zeit­raum mit betriebs­wirt­schaft­li­chem Rat unter­stützt wird, nicht aber, dass dem Auf­trag­ge­ber die kauf­män­ni­sche Lei­tung sei­nes Unter­neh­mens gewis­ser­ma­ßen “vom Bera­ter aus der Hand genom­men” wird.

Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gel­te als Gewer­be­be­trieb in vol­lem Umfang die mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht unter­nom­me­ne Tätig­keit einer offe­nen Han­dels­ge­sell­schaft, einer Kom­man­dit­ge­sell­schaft oder einer ande­ren Per­so­nen­ge­sell­schaft, wenn die Gesell­schaft auch eine (gewerb­li­che) Tätig­keit i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG aus­übe.

Die posi­ti­ven Merk­ma­le des Gewer­be­be­triebs i.S. der §§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG, 15 Abs. 2 EStG sei­en im Streit­fall erfüllt, da die Klä­ge­rin inner­halb der Unter­neh­mens­grup­pe K die Funk­ti­on einer Manage­ment­hol­ding aus­üb­te. Mit die­ser Betä­ti­gung nahm sie nach­hal­tig und selbst­stän­dig mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr teil.

Pas­sau emp­fahl allen Steu­er­pflich­ti­gen in ähn­li­cher Situa­ti­on, das Urteil unbe­dingt zu beach­ten und ggfs. steu­er­li­chen Rat in Anspruch zu neh­men, wobei er dabei u. a. auf den DUV Deut­schen Unter­neh­mens­steu­er Ver­band — www.duv-verband.de — ver­wies.

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Jörg Pas­sau
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