1. Steu­er­pflich­ti­ge mit einer ent­spre­chen­den Behin­de­rung kön­nen für die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te anstel­le der Ent­fer­nungs­pau­scha­len die tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen in Abzug brin­gen (§ 9 Abs. 2 Satz 3 EStG).

2. Behin­der­te haben jedoch nach dem ein­deu­ti­gen Wort­laut des § 9 Abs. 2 S…

(duv) …atz 3 EStG nur die Wahl, die Wege­kos­ten ent­we­der ein­heit­lich nach den Ent­fer­nungs­pau­scha­len oder ein­heit­lich nach den tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen zu bemes­sen. Eine Kom­bi­na­ti­on von Ent­fer­nungs­pau­scha­le und tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen bei der Bemes­sung der Wege­kos­ten ist mit § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht ver­ein­bar.

EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sät­ze 1 und 2, § 9 Abs. 2 Satz 3

Beschluss vom 5. Mai 2009 VI R 7706

Vor­in­stanz: FG Baden-Würt­tem­berg, Außen­se­na­te Karls­ru­he,
vom 24. Juni 2005 10 K 39604 (EFG 2006, 36)

Grün­de

I.
Die Klä­ge­rin und Revi­si­ons­klä­ge­rin (Klä­ge­rin), deren Grad der Behin­de­rung 90 v.H. beträgt, war im Streit­jahr nicht­selb­stän­dig tätig. Im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung für das Jahr 2003 mach­te sie Wege­kos­ten für 195 Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te in B gel­tend. Ihren Anga­ben zufol­ge fuhr sie zunächst mit ihrem PKW von ihrer Woh­nung aus 17 km bis zum Bahn­hof nach A. Die ver­blei­ben­den 82 km nach B leg­te sie mit der Bahn zurück. Die Höhe der Auf­wen­dun­gen für öffent­li­che Ver­kehrs­mit­tel gab die Klä­ge­rin mit ins­ge­samt 1 682 € an. Der Beklag­te und Revi­si­ons­be­klag­te (das Finanz­amt –FA – ) berück­sich­tig­te für die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te Wer­bungs­kos­ten in Höhe von 6 360 € (1 248 € + 5 112 € ).

Hier­ge­gen leg­te die Klä­ge­rin Ein­spruch ein. Da sie zu 90 v.H. erwerbs­ge­min­dert sei, sei­en die Fahr­ten mit dem PKW zum Bahn­hof nicht ledig­lich in Höhe von 0,36/0,40 € je Ent­fer­nungs­ki­lo­me­ter und damit ins­ge­samt in Höhe von 1 248 €, son­dern nach § 9 Abs. 2 Satz 3 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung (EStG) mit den tat­säch­li­chen Kos­ten –hier pau­schal– mit 0,30 € je gefah­re­nem Kilo­me­ter und damit ins­ge­samt in Höhe von 1 989 € zu berück­sich­ti­gen.

Das Finanz­ge­richt (FG) wies die Kla­ge nach erfolg­lo­sem Vor­ver­fah­ren ab. Zur Begrün­dung führ­te das FG im Wesent­li­chen aus, dass die von der Klä­ge­rin begehr­te Kom­bi­na­ti­on des Ansat­zes der Ent­fer­nungs­pau­scha­le für das öffent­li­che Ver­kehrs­mit­tel Bahn nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG und der tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen für die Nut­zung des PKW mit § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht ver­ein­bar sei (Ent­schei­dun­gen der Finanz­ge­rich­te 2006, 36).

II.
Die Ent­schei­dung ergeht gemäß § 126a der Finanz­ge­richts­ord­nung (FGO). Der Senat hält ein­stim­mig die Revi­si­on für unbe­grün­det und eine münd­li­che Ver­hand­lung nicht für erfor­der­lich. Die Betei­lig­ten sind davon unter­rich­tet wor­den und hat­ten Gele­gen­heit zur Stel­lung­nah­me.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sät­ze 1 und 2 EStG sind Wer­bungs­kos­ten auch Auf­wen­dun­gen des Arbeit­neh­mers für die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te. Zur Abgel­tung die­ser Auf­wen­dun­gen ist für jeden Arbeits­tag, an dem der Arbeit­neh­mer die Arbeits­stät­te auf­sucht, eine Ent­fer­nungs­pau­scha­le für jeden vol­len Kilo­me­ter der Ent­fer­nung zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te von 0,36 € für die ers­ten 10 km und 0,40 € für jeden wei­te­ren Kilo­me­ter anzu­set­zen, höchs­tens jedoch 5 112 € im Kalen­der­jahr; ein höhe­rer Betrag ist anzu­set­zen, soweit der Arbeit­neh­mer einen eige­nen oder ihm zur Nut­zung über­las­se­nen Kraft­wa­gen benutzt. Durch die Ent­fer­nungs­pau­scha­len sind sämt­li­che Auf­wen­dun­gen abge­gol­ten, die durch die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te ver­an­lasst sind (§ 9 Abs. 2 Satz 1 EStG).

a) Aller­dings kön­nen Behin­der­te, deren Grad der Behin­de­rung –wie bei der Klä­ge­rin– min­des­tens 70 v.H. beträgt, für die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te anstel­le der Ent­fer­nungs­pau­scha­len die tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen in Abzug brin­gen (§ 9 Abs. 2 Satz 3 EStG). Danach sind die Wege­kos­ten bei Benut­zung eines PKW ent­we­der nach indi­vi­du­el­len –anhand der nach­ge­wie­se­nen Fahr­zeug­auf­wen­dun­gen ermit­tel­ten– Kilo­me­ter­sät­zen oder ohne Ein­zel­nach­weis nach pau­scha­lier­ten Kilo­me­ter­sät­zen (H 38 des Lohn­steu­er-Hand­buchs 2003) zu berech­nen (Berg­kem­per in Herrmann/Heuer/Raupach –HHR – , § 9 EStG Rz 643; von Born­haupt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rz F 103; Frot­scher in Frot­scher, EStG, 6. Aufl., Frei­burg 1998 ff., § 9 Rz 150 f.). Auch bei der Benut­zung öffent­li­cher Ver­kehrs­mit­tel ist der Abzug der tat­säch­li­chen Kos­ten anstel­le der Ent­fer­nungs­pau­scha­len für die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te und für Fami­li­en­heim­fahr­ten zuläs­sig.

b) Steu­er­pflich­ti­ge mit einer ent­spre­chen­den Behin­de­rung haben jedoch nach dem ein­deu­ti­gen Wort­laut des § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG nur die Wahl, die Wege­kos­ten ent­we­der ein­heit­lich nach den Ent­fer­nungs­pau­scha­len oder ein­heit­lich nach den tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen zu bemes­sen. Dies kommt –wie die Vor­in­stanz über­zeu­gend aus­führt– durch das Wort “an Stel­le” in § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG deut­lich zum Aus­druck (vgl. Schmidt/ Drens­eck, EStG, 27. Aufl., § 9 Rz 186 unter Her­vor­he­bung durch Kur­siv­schrift “anstel­le der Ent­fer­nungs­pau­scha­le”). Dar­über hin­aus bezieht sich die Ver­wen­dung des Plu­rals “Ent­fer­nungs­pau­scha­len” in § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG ersicht­lich auf die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG und die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für Fami­li­en­heim­fahr­ten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG. Damit ist die von der Klä­ge­rin begehr­te Kom­bi­na­ti­on von Ent­fer­nungs­pau­scha­le und tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen bei der Bemes­sung der Wege­kos­ten mit § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht ver­ein­bar (Küttner/Thomas, Per­so­nal­buch 2008, Stich­wort Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te, Rz 28; Schmidt/Drenseck, a.a.O.).

c) Eine ande­re Wahl­mög­lich­keit, als anstel­le der Pausch­be­trä­ge für Auf­wen­dun­gen zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te (und für Fami­li­en­heim­fahr­ten) die tat­säch­li­chen Kos­ten anzu­set­zen, sieht § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht vor. Eine –wie die Klä­ge­rin meint– wei­ter­ge­hen­de Bes­ser­stel­lung von Men­schen mit einer Behin­de­rung i.S. des § 9 Abs. 2 Satz 3 Nrn. 1 und 2 EStG hat der Gesetz­ge­ber erkenn­bar nicht gere­gelt. Dies ergibt sich –dar­auf weist das FG zutref­fend hin– sowohl aus dem Wort­laut des § 9 Abs. 2 EStG als auch –unter Ein­be­zie­hung der Rege­lun­gen in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nrn. 4 und 5 EStG– aus dem in dem Regel-Aus­nah­me-Ver­hält­nis der Sät­ze 1 bis 3 des § 9 Abs. 2 EStG zum Aus­druck kom­men­den sys­te­ma­ti­schen Geset­zes­zu­sam­men­hang.

d) Das vom FG gefun­de­ne Aus­le­gungs­er­leb­nis ent­spricht auch Sinn und Zweck der Vor­schrift. § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG erwei­tert für Behin­der­te aus sozia­len Grün­den den Fahrt­kos­ten­ab­zug auf die tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen (HHR/Bergkemper, a.a.O.). Mit der Rege­lung soll vor dem Hin­ter­grund nicht kos­ten­de­cken­der Pau­scha­len typi­sie­rend dem Umstand Rech­nung getra­gen wer­den, dass erheb­lich geh­be­hin­der­te Per­so­nen nur ein­ge­schränkt auf öffent­li­che Ver­kehrs­mit­tel aus­wei­chen kön­nen (Zim­mer in Littmann/Bitz/Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 9 Rz 962; von Born­haupt, a.a.O., § 9 Rz F 95, A 174 f.). Eine “Meist­be­güns­ti­gung” ist hier­zu nicht erfor­der­lich, der Abzug der tat­säch­li­chen Kos­ten viel­mehr aus­rei­chend.

Auch die umwelt- und ver­kehrs­po­li­ti­schen Zie­le, die der Gesetz­ge­ber mit der Ein­füh­rung der Ent­fer­nungs­pau­scha­le umzu­set­zen such­te, ver­lan­gen im Streit­fall nicht nach der Kom­bi­na­ti­on der Ent­fer­nungs­pau­scha­le für öffent­li­che Ver­kehrs­mit­tel und der tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen für die PKW-Nut­zung. Die steu­er­li­che Ent­las­tungs­wir­kung der Ent­fer­nungs­pau­scha­le soll­te Wett­be­werbs­gleich­heit zwi­schen den Ver­kehrs­trä­gern schaf­fen und die Aus­gangs­la­ge für den öffent­li­chen Per­so­nen­nah­ver­kehr ver­bes­sern (BTDrucks 14/4242, S. 5). Im Streit­fall kann kei­ne Rede davon sein, dass dies durch die Ent­schei­dung der Vor­in­stanz nicht erreicht wer­de. Vor­lie­gend steht den tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen der Klä­ge­rin für die Nut­zung der Bahn in Höhe von 1 682 € eine ein­künf­te­min­dern­de Ent­fer­nungs­pau­scha­le in Höhe von 5 112 € gegen­über. Im Übri­gen begehrt die Klä­ge­rin kei­ne wei­te­re steu­er­li­che Ent­las­tung für die Weges­tre­cke, die sie mit der Bahn zurück­ge­legt hat, son­dern macht wei­te­re Auf­wen­dun­gen für die Nut­zung des PKW gel­tend. Umwelt- und ver­kehrs­po­li­ti­schen Vor­stel­lun­gen ent­spricht die­ses Begeh­ren jeden­falls nicht.

e) Schließ­lich ver­mag der Revi­si­on auch nicht der Hin­weis der Klä­ge­rin auf die BFH-Urtei­le vom 4. April 2008 VI R 8504 (BFHE 221, 11, BSt­Bl II 2008, 887) und VI R 6805 (BFHE 221, 17, BSt­Bl II 2008, 890) zum Erfolg zu ver­hel­fen. Danach kommt es u.a. auch bei der Berech­nung der Ent­fer­nungs­pau­scha­le auf die tat­säch­li­chen Nut­zungs­ver­hält­nis­se an.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist die Vor­ent­schei­dung nicht zu bean­stan­den. Sowohl das FG als auch das FA sind davon aus­ge­gan­gen, dass die Klä­ge­rin die Wege zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te mit ver­schie­de­nen Ver­kehrs­mit­teln zurück­ge­legt hat, und haben für jede Teil­stre­cke –wie dies bei Park-and-ride-Fäl­len üblich ist– die ent­spre­chen­de Ent­fer­nungs­pau­scha­le ange­setzt (vgl. Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen vom 11. Dezem­ber 2001, BSt­Bl I 2001, 994 Tz 1.6). Die Not­wen­dig­keit einer “teil­stre­cken­be­zo­ge­nen Betrach­tungs­wei­se” ist dem Grun­de nach auch zwi­schen den Betei­lig­ten unstrei­tig. Strei­tig ist viel­mehr, ob die Klä­ge­rin ihr Wahl­recht –Ent­fer­nungs­pau­scha­le oder tat­säch­li­che Kos­ten– für bei­de zurück­ge­leg­ten Teil­stre­cken nur ein­heit­lich aus­üben kann. Hier­für geben die BFH-Urtei­le in BFHE 221, 11, BSt­Bl II 2008, 887, und in BFHE 221, 17, BSt­Bl II 2008, 890 jedoch kei­ne Grund­la­ge. Ins­be­son­de­re lässt sich aus die­sen Ent­schei­dun­gen nicht her­lei­ten, dass die Klä­ge­rin für die mit dem PKW zurück­ge­leg­te Teil­stre­cke die tat­säch­li­chen Kos­ten gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EStG anset­zen und für die mit der Bahn zurück­ge­leg­te rest­li­che Teil­stre­cke die Ent­fer­nungs­pau­scha­le nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG gel­tend machen kann.

Infor­ma­tio­nen:

  • Akten­zei­chen: VI R 7706
  • Gericht/Herausgeber: BFH